Das Finanzgericht Düsseldorf (FG) hat mit seiner Entscheidung vom 20.07.2018 (1 K 2798/16 U) unter dem Tenor der vorhergehenden Revisionsentscheidung des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 10.08.2016 (XI R 31/09) bekräftigt, dass bei der Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes der objektbezogene Flächenschlüssel in der Regel eine präzisere Berechnung des Vorsteuerabzugs als die Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach den Gesamtumsätzen (§ 15 Abs. 4 Satz 3 UStG) ermöglicht. Eine Aufteilung des Vorsteuerabzugs nach der Fläche komme jedoch dann nicht in Betracht, wenn die Nutzflächen nicht miteinander vergleichbar sind. Hier liege die Feststellungslast für erhebliche Ausstattungsunterschiede jedoch beim Steuerpflichtigen.

Im konkreten Fall ging es um die Frage der Aufteilung des Vorsteuerabzugs fürs ein errichtetes Wohn- und Geschäftsgebäude mit Tiefgaragenstellplätzen, welches teilweise umsatzsteuerfrei und teilweise umsatzsteuerpflichtig vermietet wurde. Die Klägerin ermittelte den Anteil der abziehbaren Vorsteuerbeträge nach dem objekt-bezogenen Umsatzschlüssel, also nach dem Verhältnis von steuerpflichtigen und steuerfreien Ausgangsumsätzen. Das beklagte Finanzamt vertrat jedoch die Auffassung, dass die Vorsteuer nach dem Flächenschlüssel aufzuteilen sei und setzte den begehrten Vorsteuerabzug herab.

Während die Klägerin in der ersten Instanz vor dem FG Düsseldorf (Urteil vom 11.09.2009 - 1 K 996/07 U) teilweise recht bekam, holte der BFH im anschließenden Revisionsverfahren eine Vorabentscheidung des Europäischen Gerichtshofes ein (Urteil vom 09.06.2014 - C-332/14). Der BFH stellte daraufhin mit seinem Urteil vom 10.08.2016 (XI R 31/09) die präzisere Aufteilung der Vorsteuer bei einem Flächenschlüssel fest und verwies die Sache an das FG Düsseldorf, das die Klage nunmehr endgültig abgewiesen hat.

Die Vorsteuer sei zu Recht nach dem Flächenschlüssel aufgeteilt worden. Nach der Revisionsentscheidung des BFH ermöglicht der objektbezogene Flächenschlüssel in der Regel eine präzisere „Berechnung des Rechts“ auf Vorsteuerabzug als die von Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 2 i. V. mit Art. 19 der Richtlinie 77/388/EWG vorgesehene Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach den Gesamtumsätzen des Unternehmens; denn Maßstab für die Aufteilung der Vorsteuerbeträge in abziehbare und nichtabziehbare sei, so das FG, bei Gebäuden in der Regel das Verhältnis der den verschiedenen Zwecken dienenden Grundfläche. In der unterschiedlichen Nutzung der Flächen drücke sich die Zuordnung des Gebäudes bzw. der Gebäudeteile zu den mit ihnen ausgeführten Umsätzen aus. Damit sei der Flächenschlüssel auch sachgerecht i. S. des § 15 Abs. 4 UStG.

Anmerkung:

Bisher waren die Kommunen i. d. R. in Anlehnung an das Körperschaftssteuerrecht mit ihren Betrieben gewerblicher Art steuerpflichtig. Die Anwendung des alten § 2 Abs. 3 UStG dürfte für fast alle Städte und Gemeinden aufgrund der Übergangsfrist in § 27 Abs. 22 UStG auch in 2019 nach wie vor der Anknüpfungspunkt für die Umsatzbesteuerung sein. Darüber hinaus müssen sich juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) abgesehen von der Neuregelung in § 2b UStG aber auch mit bestimmten Spezialfragen der Umsatzbesteuerung auch außerhalb ihrer BgAs beschäftigen, so u. a. hinsichtlich der eventuell bestehenden Umsatzsteuerschuld einer sowohl unternehmerisch als auch hoheitlich tätigen jPöR als Leistungsempfänger einer in Deutschland steuerbaren, vom im Ausland ansässigen Unternehmer ausgeführten sonstigen Leistung (§ 13b UStG; RdErl. MF vom 17.08.2011; MBl.LSA S. 406).

Durch die Neuregelung der Umsatzbesteuerung jPöR in § 2b UStG, die spätestens ab dem 01.01.2021 zur Anwendung kommt, werden neben der grundsätzlichen Frage, inwieweit für die einzelne Kommune unternehmerische bzw. umsatzsteuerbare Tätigkeiten vorliegen, auch Folgefragen im Zusammenhang mit der Umsatzbesteuerung wie u. a. die Möglichkeit zum Vorsteuerabzug (§ 15 UStG) oder auch die Aufteilung des Vorsteuerabzugs auf steuerbare und nicht steuerbare Tätigkeiten (§ 15 Abs. 4 UStG) vor Ort zu erörtern sein.

Die Aufteilung der Vorsteuer kann auch in Kommunen bei gemischt genutzten eigenen kommunalen Liegenschaften zum Tragen kommen. Vorstellbar sind Konstellationen in denen kommunale Liegenschaften räumlich voneinander getrennt für umsatzsteuerfreie Tätigkeiten (z. B. Kinderbetreuung, § 4 Nr. 23 und 25 UStG) und umsatzsteuerrelevante Tätigkeiten (z. B. die Gewerbevermietung, bei Option zur Umsatzsteuer nach § 9 Abs. 2 UStG) genutzt werden.

Neben der räumlich abgrenzbaren Trennung umsatzsteuerfreier und umsatzsteuerrelevanter Tätigkeiten ist zu verweisen auf die Nutzung kommunaler Infrastruktur (z. B. Turnhalle) zum einen in Ausübung hoheitlicher (z. B. Schulsport) und zum anderen für unternehmerische Tätigkeiten i. S. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (z. B. Vereinssport gegen Entgelt). Auch hier gilt es, die nicht zur Vorsteuer abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln.

Das aktuelle Urteil macht beispielhaft deutlich, dass die Städte und Gemeinden bereits jetzt vor Ablauf der Übergangsregelung zur Anwendung des alten Umsatzsteuerrechts die möglichen Auswirkungen des Umsatzsteuerrechts und damit verbundene Einzelfragen sowie die aktuelle Rechtsprechung fortlaufend mit Blick auf alle Leistungsaustauschverhältnisse zu beachten haben.

Die fünfjährige Übergansfrist (2017 - 2021) bis zur endgültigen Einführung des neuen Umsatzsteuerrechts sollte nach dem Willen des Gesetzgebers jPöR Zeit geben, eine umfassende Neubewertung der vorhandenen Leistungsaustauschverhältnisse vorzunehmen. Gerade die Identifizierung neuer, zukünftig möglicherweise der Umsatzsteuer unterliegender Leistungsaustauschverhältnisse bereitet den Kommunen in der Praxis zum Teil Probleme. Daraus ergeben sich nicht selten schwierige Fragestellungen bei der Aufarbeitung und Bewertung der vielfältigen und teils sehr komplexen Leistungsaustauschbeziehungen. Es wird daher auch vom SGSA empfohlen, vor allem in der Anfangszeit der Umstellung, professionellen Sachverstand durch Steuerberater hinzuzuziehen.

Zudem empfehlen wir aufgrund steuerstrafrechtlicher Risiken die Implementierung eines Tax Compliance Management Systems in den Kommunen.